走私货物适用协定税率计核的可行性研究

即便涉案货物的实际原产地系东盟成员国，也必须符合中国-东盟自贸区协定税率的适用条件方可适用。根据《中华人民共和国海关〈中华人民共和国与东南亚国家联盟全面经济合作框架协议〉项下进出口货物原产地管理办法》（以下简称：《东盟原产地管理办法》）第三条、第十三条、第十七条的规定，涉案当事人没有向海关提供原产地证书，也没有就货物是否具备东盟成员国原产地资格向海关进行补充申报，不符合适用协定税率条件，因此应适用最惠国税率。

笔者认为，上述观点虽然基本完成了对该问题的论证，但是也存在着一些问题值得再思考：

问题一

有关走私货物涉及原产地问题如何适用税率计核，海关总署曾在《海关总署关税征管司关于对原产地不明的涉嫌走私违规货物计核偷逃税款问题的复函》（税管函[2007]119号）中明文阐述“在办理走私案件时，海关对证明案件事实负有举证责任，如原产地不明且办案部门举证不能，则应适用优惠税率计核偷逃税款。因此，对于走私违规货物，如原产地不明且办案部门举证不能，海关应适用最惠国税率计核税款；如果同时存在最惠国税率和暂定税率的，应优先适用暂定税率计核税款”。这个文件里面的精神是贯彻“存疑时有利于当事人”以及“举证责任”原则，从而采取“从低适用税率”的逻辑。

何为“优惠税率”？1992年生效的《关税条例》第六条明文规定了“进口关税设普通税率和优惠税率。对原产于与中华人民共和国未订有关税互惠协议的国家或者地区的进口货物，按照普通税率征税；对原产于与中华人民共和国订有关税互惠协议的国家或者地区的进口货物，按照优惠税率征税。”从法律条文沿革的角度可知，“优惠税率”这个概念是包含了现行有效的《关税条例》（背景是中国加入世贸后对一些国内对外贸易法律进行了修订）中的“最惠国税率”、“协定税率”等。

因此，从文义解释和体系解释角度上看，税管函[2007]119号文中“在办理走私案件时，海关对证明案件事实负有举证责任，如原产地不明且办案部门举证不能，则应适用优惠税率计核偷逃税款。”这里的“优惠税率”就包括了现行关税条例中明确的“最惠国税率”和“协定税率”。

根据举重以明轻的原则，原产地不明的货物都能选择适用“协定税率”更何况已经查实原产于签订贸易协定国家和地区的走私货物？

问题二

根据《中华人民共和国进出口关税条例》第十条的规定“……原产于与中华人民共和国签订含有关税优惠条款的区域性贸易协定的国家或者地区的进口货物，适用协定税率……”

很显然，《关税条例》第十条规定了进出口货物适用税率的实质要件，当有关走私货物已经查实原产于协定国或者地区时，已经具备适用东盟协定税率的实质要件。

而司法机关引用的《东盟原产地管理办法》位阶属海关部门规章，从该办法第二条的规定“本办法适用于我国与东盟成员国之间的《中国-东盟框架协议》项下进出口货物的原产地管理”这一条文可以看出，该办法是海关作为执行部门，为了行政管理的需要制定的关于原产地管理的管理性文件，不能作为税率适用实质要件的认定，更不应当作为计核走私货物税款的法定文件。

问题三

本案中，公诉机关应当承担涉案货物适用税率的举证责任，而不能以“涉案人员未提供涉案货物的原产地证明以及直接运输证明等材料”为由推定应当“从高适用最惠国税率”，并要求犯罪嫌疑人“自证罪轻”。

与此同时，“存疑时有利于当事人”原则的确立是为了从保障人权的角度，促使侦查机关穷尽所有手段查清事实，如果侦查机关确未查清事实，在存在合理怀疑的情况下，应作出对被告人有利的认定。如果以“涉案人员未提供涉案货物的原产地证明以及直接运输证明等材料”适用更高的“最惠国税率”，这里有一个很不好的价值导向，那就是引导侦查机关从最大化打击犯罪、扩大涉案数额、节省办案力度的角度，不再去查实涉案货物是否真实存在“原产地证书”，往往客观上给予侦查机关扩大犯罪数额的选择权。

“法律人的技艺，就是论证”，犯罪的本质在于社会危害性。在刑事案件的论证中，应当牢牢把握“保护人权与打击犯罪”这一刑事诉讼并重的两大价值，不宜片面强调打击犯罪，而应该从“实质危害”、“法律体系”、“逻辑统一”、“举证责任”、“存疑时有利于当事人”等多个角度综合评价、认定偷逃税款，使我们的司法观点和判决在逻辑上更加统一、法律上更加完美、结果上更加妥当。