特许权使用费海关审价、稽查风险及应对建议

《审价办法》对特许权使用费的定义为：“进口货物的买方为取得知识产权权利人及权利人有效授权人关于专利权、商标权、专有技术、著作权、分销权或者销售权的许可或者转让而支付的费用。”

对外支付上述费用的企业类别多样，但主要集中于科技含量较高、国内相关产业对境外技术依赖性较强或与驰名商标相关的行业，比如半导体集成电路、汽车及零部件制造业、机械、电子设备制造业、药品、以及服装、化妆品、箱包等品牌消费品行业。

跨国公司在中国设立的全资或合资公司，往往依赖于母公司的技术、品牌或原材料支持，通常会和母公司签订包括知识产权许可协议在内的一揽子合作协议并支付相关款项。

自2016年3月30日起，进口企业在通关环节需在报关单上勾选“支付特许权使用费确认”项，特许权使用费成为报关当时的必要申报要素。2019年，海关总署公布第58号公告，对特许权使用费的申报要求做出进一步明确。但特许权使用费的支付时间和方式经常与进口货物分离，因此海关比较难在通关环节发现或向企业提出质疑。海关对特许权使用费的稽核查，通常发生在进口货物放行后的三年内，以事后稽查方式展开。在稽查过程中，海关通常会收集如下资料和信息：

（一） 财务、税务文件

如审计报告、财务报表、非贸项下对外付汇记录、转移定价资料等。这类文件内容可以确定特许权使用费是否存在以及相关协议的履行情况，并为税款计算提供客观量化依据。

（二） 协议类文件

如专利（技术）转让或许可协议、商标许可协议、购销协议等。这类文件内容会呈现企业与协议相对方就特许权使用费支付的相关约定，如权利的种类、费用计算和支付方式、货物买卖与费用支付是否存在关联关系等信息。

（三） 技术类文件

如专利或专有技术清单、相应载体（如设计图纸、专利权利说明）、技术传输记录等。这类文件内容将为判断特许权使用费与进口货物是否相关提供依据。

（四） 物流类文件

如报关单、补充申报文件及随附单证、查验记录、库存和生产记录、实物及说明等。这类文件将反映进口货物的种类、相关特性，可以为判断进口货物与特许权使用费是否相关提供客观依据。

在采集相关文件资料的同时，海关还会与企业相关部门和人员进行谈话，听取企业就特许权使用费是否应税及应税数额的主张。因特许权使用费审价属于比较复杂的事项，因此一般不会在短期内完成，经常需要企业与海关进行多轮讨论和磋商，最终得出企业是否应追补税的结论，也有部分案件会被移交给海关缉私部门，并由其进一步调查后作出行政处罚。

《审价办法》规定，特许权使用费计入完税价格应同时满足两个条件：（1）特许权使用费与货物有关；（2）特许权使用费的支付构成该货物向中国境内销售的必要条件。针对不同的权利种类，《审价办法》又对上述两个主要条件分别进行了解释，以下用两个案例对商标以及专利、专有技术相关特许权使用费应税条件进行分析：

（一） 特许权使用费与进口货物有关的判断标准

1. 商标相关特许权使用费示例

A公司是境外B公司与中国某公司在中国合资成立的制药企业，主营为进口、生产、销售各类药品。A公司与B公司签署了《技术许可协议》、《商标许可协议》，约定A公司应在每季度以其在境内销售收入的2%为限向B公司支付商标使用费。H公司进口货物包括两种形态，一种是原料药，经过一系列加工之后，贴附B公司所有的商标后进行销售；另一种是散装药，由A公司进行分装，贴附B公司所有的商标后进行销售。海关认为进口散装药部分涉及的特许权使用费应补税。

分析：

《审价办法》对商标特许权使用费与进口货物相关的判断标准为：

（1）进口货物附有商标；

（2）货物进口后附上商标直接可以销售；

（3）货物进口时已含有商标权，经过轻度加工后附上商标即可以销售。

其中，需要特别辨别的是第（3）点。《审价办法》对轻度加工的定义指：“稀释、混合、分类、简单装配、再包装或者其他类似加工。”可以理解为货物被加工后，物理、化学性状并没有发生实质性改变。我们以此定义来衡量A公司对进口货物的加工程序：原料药即成品药品制剂的原材料，一般形态为粉末、结晶、浸膏等，病人无法直接服用；散装药则已经具备了成品药品的形态，患者可以直接服用。也就是说，从原料药到成品药，因其加工过程并非简单的稀释、混合等操作，故不属于简单加工，因此不符合《审价办法》的规定的条件，海关决定不予补征是正确的。而散装药已经完全具备了成品药的性状和功能，A公司所进行的加工仅是将散装状态制成可供销售的状态，一般为分包装，因此属于“轻度加工”，这部分药品涉及的商标许可费用，是需要补缴进口税的。药品、食品、化妆品、化工品行业均会发生类似情况。如果涉及设备或零件，简单加工的定义多以直接组装、包装为标志。

2. 专利及专有技术相关特许权使用费示例

J公司与境外无关第三方K公司签订《货物采购合同》，合同约定K公司向J公司销售某化工品生产设备及零件，同时约定卖方向买方提供设备的工艺设计说明，并授权买方使用其专有技术，还将针对销售的货物提供技术服务与技术培训。J公司进口货物包括三大类：（1）K公司出产的生产设备的关键部分；（2）K公司为J公司购买并转售给J公司的普通通用设备和零件；（3）J公司根据K公司提供的工艺设计说明要求，自行从境内外公司购买的、符合设备需求的零部件。经审核，海关认为应对（1）、（3）情况下涉及的特许权使用费补征税。

分析：

《审价办法》对专利与专有技术相关的特许权使用费与进口货物相关的判断标准为：

（1）含有专利或者专有技术的；

（2）用专利方法或者专有技术生产的；

（3）为实施专利或者专有技术而专门设计或者制造的。

本案中，K公司出产的设备关键件因含有授权技术而被认定为与特许权使用费相关，符合《审价办法》规定的认定标准（1）；而K公司代J公司进行的国外采购，因是通用零件，与授权技术无直接关联，因此不符合任何一个标准，可以被排除；J公司根据K公司提供的技术工艺要求，向第三方采购的货物，这部分货物含有K公司授权J公司使用的技术，且是专门为实现许可技术而设计，因此符合第（1）、（3）项标准。

上述判断标准中，第（3）点容易被扩大解释，企业要牢牢把握“专门设计或者制造”这一标准，避免没有特异性的货物被认为与特许权相关；同时，这一点易与“买方协助”混淆，也应注意。

（二） 特许权使用费的支付构成该货物向中国境内销售的条件

《审价办法》对“销售条件”的规定是：“买方不支付特许权使用费则不能购得进口货物，或者买方不支付特许权使用费则该货物不能以合同议定的条件成交的”。

如果货物销售合同中有诸如“如买方不支付商标费，该销售合同将自动废止”等条款，则可轻易判断特许权使用费的支付构成货物销售条件。但实践中，企业的货物销售合同与特许权许可合同通常是分别签订的，条款之间并没有明显的关联，且履行合同的节奏和方式也有所区别。因此，特许权使用费的支付是否构成货物的销售条件，很少有直接的证据支持，海关主要以货物销售合同或特许权许可合同内容所呈现的交易背景以及合同实际履行情况为依据来判断。也就是说，更多的情况是推论得出的结论，而推论的逻辑在现有的法律法规中是没有规定的，海关对此具有很大的自由裁量权，其常见的推论逻辑包括：

1. 如果不支付特许权使用费（如软件使用费），则购买的货物不能使用，如果不能使用则企业不需要购买货物，因此支付特许权使用费是条件。

2. 如果要进行生产就必须获得技术许可，如果不获得技术许可，则即使采购货物也无法使用，因此支付特许权使用费是条件。

特许权使用费计入进口货物完税价格而计算应缴税款时，一般要经过如下步骤，最终根据数据计算得出税款金额：

（一） 确定已支付特许权使用费与进口行为相关的部分

企业对外签署的协议形式和内容不尽相同，协议约定的费用可能涵盖多个项目，未必需要全部计入进口货物完税中，需要进行分割。企业至少应争取如下分割：

1. 将与进口行为无关的项目进行剥离，比如纯粹在国内发生的费用，包括建设安装、培训等劳务费用；

2. 将纯粹用于国内生产，而非与进口货物相关的部分剔除，比如在国内进行的零部件组装技术涉及的费用。

（二） 确定全部采购成本中，与特许权使用费相关进口货物的比例

1. 确定进口货物占全部采购成本的比例；

2. 确定进口货物中与特许权相关的货物比例。

（三） 确定进口货物税率

关税税率通是使用加权平均计算而得，即：相关进口货物已缴纳关税总额/相关进口货物的完税价格总额。

特许权使用费属于海关审价难点，对企业而言也属于相对复杂和困难的稽查应对事项。一旦确认需要缴税，不仅需向前追溯，还会有后续的持续影响，进而累积较大金额。如企业境内分支机构多，业务模式类似，则影响会波及多个主体。更严重的是，如果企业被稽查认定为存在申报不实和主观故意情节的，还有可能将案件移交给行政处罚调查部门做进一步处置，直至作出行政处罚。因此企业确实需要谨慎对待。为此律师提出如下建议：

（一） 企业各部门注意信息互通，确保及时、准确申报

目前国税部门、外汇管理部门、银行和海关之间信息沟通渠道十分畅通，企业非贸项下付汇记录和缴税记录清晰可见，企业如存在对外支付特许权使用费的情况，则被海关注意到的概率很高。因此，建议企业在进口货物日常申报时就高度关注特许权使用费项目申报事项，按相关法律规定及时、完整申报。关务人员应与企业财务部门保持沟通，避免对企业对外支付相关费用不知情、不了解的情况。如果企业不确定特许权使用费是否应税，也可以委托专业律师进行咨询或协助企业向海关提起价格预裁定予以确认。

（二） 如被稽查，企业应全面收集证据，与海关进行有效沟通与磋商

特许权使用费应税判断和税额计算具有一定的技术含量，但现行法律的规定又比较粗放，操作性欠佳，有些海关执法人员态度和方式强硬。当企业对法律规范不熟悉，或对海关执法权力有顾忌时，会在与海关沟通时处于下风。以笔者的经验看，企业在熟悉规则的前提下，有效组织证据，清晰表达观点和论证逻辑，通常会得到海关的尊重和认可。因此，建议企业在海关就特许权使用费进行稽查时，不要简单承认或反驳海关的观点，而是要充分调动本公司和许可方的资源，尤其是技术人员的力量，谨慎自查，如果海关初步表达的观点确实值得讨论，则企业非常有必要将“举证”这一权利和义务充分用尽，与海关展开有效磋商，避免海关的不当认定或案件被移交至行政处罚部门。具体分摊时，企业更需利用对自身情况更了解的优势，与海关充分沟通，找到最合理的分摊方案。

（三） 合理订立相关协议

建议企业在特许权相关协议订立当时，即需考虑未来可能面临的海关监管问题，提前将国内发生的技术支持费用、劳务支持（技术培训和咨询）费用、建设安装装配等不会计入进口货物完税价格的部分用另外的协议约定，或者在特许权相关协议中明确分列并确定比例；实际支付费用时，在相关凭证中注明与进口货物相关的比例或金额。事前的准备将大大提高举证的效率。

此外，为避免不应被计入货物完税价格的费用被计入，协议中可以明确针对特许权使用费的应税条件进行否定性的约定。建议企业订立相关协议时由专业律师参与起草修订，帮助企业降低后续涉税风险。