涉税主动披露海关新规的九个法律问题
提问1
我公司2019年到2021年近三年申报贸易方式是修理物品,在进口申报环节遗漏向海关申报法检旧机电设备。我们在2022年2月向海关披露,但海关不给予我们参考原161号法规从轻,减轻或者不给予行政处罚,他们这种处理方式正确吗?另外海关说要用《进出口商品检验法实施细则》对我们进行处罚,货值5%的处罚已经是很照顾我们了。我们觉得有些冤啊!
提问2
公司出口货物价格申报错误,一周后企业财务部门即发现,正在准备披露时,海关通过统计分析也发现了这一申报错误,并要求报关行通知公司处理。54号公告给企业最长一年的主动披露时间,但是我们公司这种情况直接没机会披露了,海关这种处理是不是直接剥夺了企业主动披露的权利啊?
提问3
54号公告对免于行政处罚设定了一个时间限制,要求在“违规行为发生之日起一年以内”披露。那么,对于连续性违规行为(比如HS编码申报不实),这个违规行为发生之日该如何确定,是以第一次发生日期为准,还是可以引用250号令第六十条以“行为终了之日”作为违规行为发生之日?
54号公告是一个什么位阶的法律文件?(涉及提问1/2/3)
54号公告,属于“规范性文件”,是行政监管法律规定的形式之一,其效力低于法律(人大制定和发布)、行政法规(国务院制定和发布)、部门规章(海关以总署令公布)。我们平时见到的海关总署及各级海关发布的公告,均归于规范性文件这一层级,一般是针对某一个具体行政监管问题做出的规定。比如54号公告,是针对涉税违规事项主动披露的处罚事宜做出的规定。
非涉税案件能享受主动披露权益吗?(涉及提问1)
54号公告适用范围仅限于涉税案件。企业发生非涉税违法行为时,可运用《行政处罚法》的“主动供述”条款,如果确属“主动供述行政机关尚未掌握的违法行为”,根据《行政处罚法》,应该从轻、减轻处罚。因此,企业依然可以向海关主动报告非涉税违规行为,争取从轻、减轻处罚。
原检案件适用主动披露吗?(涉及提问1)
据了解,目前海关稽查部门并未全面覆盖原检业务,所以如果仅考虑稽查语境下的“主动披露”,则涉原检监管事项的违规行为不能适用54号公告,但可以适用《行政处罚法》下的“主动供述”条款。但在什么情况下应减轻处罚、什么情况下应从轻处罚,目前并无更具体的法律规定,有赖于海关行使自由裁量权。
同一个行为同时违反原关和原检的法律规定,或其他法律规定,怎么处理?(涉及提问1)
根据《行政处罚法》第二十九条规定,对当事人的同一个违法行为,不得给予两次以上罚款的行政处罚。同一个违法行为违反多个法律规范应当给予罚款处罚的,按照罚款数额高的规定处罚。
因此,如果企业存在申报不实行为,且申报错误同时又违反了《进出口商品检验法》、《进出口商品检验法实施条例》、《出口管制法》等其他法律规定时,按照罚款数额高的规定处罚。
什么叫同一个违法行为?(涉及提问1/3)
54号公告第四条规定,进出口企业、单位对同一涉税违规行为再次向海关主动披露的,不予适用本公告有关规定,对这一条的理解比较容易产生争议。典型情景如同一次申报中,某项商品的商品税号、价格均申报错误,或同一票报关单中多个商品发生多项申报错误,虽然表面上是多个违法结果,但均应属于“同一”违法行为。也就是说,违法行为应该以行为本身为计数单位,而不应以违法结果作为计数单位。违法行为应被追究是基本原则,主动披露不予处罚属于例外情况,该等例外的适用应仅限于鼓励企业自主合规,节约行政执法资源的目标。基于此,企业在主动披露前,理应对申报行为合规性进行全面审查,并对披露内容的真实性和完整性负责。即对这一条的理解,我个人的理解是从严的。
但也有相反的意见,如果现实中海关愿意从宽适用,对企业而言当然是个好消息。
什么是连续违法行为?(涉及提问1/3)
54号公告第一条规定,进出口企业、单位主动披露涉税违规行为,有下列情形之一的,不予行政处罚:(一)自涉税违规行为发生之日起六个月内向海关主动披露的;(二)自涉税违规行为发生之日起六个月后一年以内向海关主动披露,漏缴、少缴税款占应缴纳税款比例30%以下的,或者漏缴、少缴税款在人民币100万元以下的。
大家普遍关心诸如同一商品编码连续报错的行为怎么起算主动披露时间,该问题的关键是“违规行为发生之日”如何定义。
关于行政违法行为的追诉时效,《行政处罚法》第三十六条明确规定,违法行为在二年内未被发现的,不再给予行政处罚;涉及公民生命健康安全、金融安全且有危害后果的,上述期限延长至五年。法律另有规定的除外。
前款规定的期限,从违法行为发生之日起计算;违法行为有连续或者继续状态的,从行为终了之日起计算。
连续状态的违法行为,指的是指当事人基于同一个违法故意,连续实施数个独立的行政违法行为,并触犯同一个行政处罚规定的情形。同一商品的商品编码被连续多次申报错误,每次申报行为均是独立的,违法事实相同,均触犯同一行政处罚规定,应该属于《行政处罚法》规定的连续违法行为,以行为终了之日起计算追诉时效。
基于对法律用语的理解和适用应保持一致的考虑,我个人倾向于将54号公告中的“违法行为发生之日”与《行政处罚法》上述规定做统一解释,即连续违法行为发生之日应该以最后一次申报时间作为主动披露时间的起算点。一年时间,已经非常宽容了。
当然,实践中也可能出现海关以第一次违法行为发生之日作为起算点的情况,这里只是我个人理解。
继续行为相对比较好理解,比如减免税设备一直被出租而未告知海关。
54号公告给企业一年的主动披露时间,但海关却在违法行为发生之日一周内就发现企业违法,企业因此无法主动披露了,对企业不公平?(涉及提问2)
行政机关实施其监管职能既是权力也是义务,法律赋予企业一年时间的主动披露宽限期,并不意味着海关在此期间会主动放弃行使行政权力。问题2中的案例,企业已经丧失主动披露的机会,后续分析重点应调整为错误申报行为是否构成违规,是否影响了国家出口退税管理,如果处罚,应按照行政处罚法的哪一条处罚,是否存在其他从轻、减轻及不予处罚的情节。
54号公告前披露的事项怎么办?(涉及提问1)
根据从旧兼从轻的原则,54号公告前披露的事项,如果161号公告处罚更轻,则应适用161号公告。
为什么增加一年的主动披露限制时间?(涉及问题3)
下位法不应与上位法规定冲突。原161号公告规定了主动披露不予行政处罚的情形和条件,我认为其内容与上位法《行政处罚法》规定不完全一致,本次54号公告进行了修正。
1.“主动披露”这一用语出现在部门规章级别的《<海关稽查条例>实施办法》中,涉及处罚部分的规定为:
第二十七条 对主动披露的进出口企业、单位,违反海关监管规定的,海关应当从轻或者减轻行政处罚;违法行为轻微并及时纠正,没有造成危害后果的,不予行政处罚。
对主动披露并补缴税款的进出口企业、单位,海关可以减免滞纳金。
2.行政法规层面的《稽查条例》并未出现“主动披露”这一用语,而是使用“主动向海关报告”的表述,涉及处罚部分的规定为:
第二十六条 经海关稽查,认定被稽查人有违反海关监管规定的行为的,由海关依照海关法和海关行政处罚实施条例的规定处理。
与进出口货物直接有关的企业、单位主动向海关报告其违反海关监管规定的行为,并接受海关处理的,应当从轻或者减轻行政处罚。
3.更高阶的法律层面,《行政处罚法》的用语则为“主动供述”,规定为:
第三十二条当事人有下列情形之一,应当从轻或者减轻行政处罚:
1)主动消除或者减轻违法行为危害后果的;
2)受他人胁迫或者诱骗实施违法行为的;
3)配合行政机关查处违法行为有立功表现的;
4)法律、法规、规章规定其他应当从轻或者减轻行政处罚的。
虽然上述三个层级的法律规定用语不同,但指向的都是企业主动向海关报告其违法行为这一事实,且三者在法律后果的规定也都是一致的,即主动报告,企业“应当”获得从轻、减轻的处罚。
如果企业想进一步争取不处罚,则应满足《行政处罚法》第三十三条的规定,即:
第三十三条 违法行为轻微并及时改正,没有造成危害后果的,不予行政处罚。初次违法且危害后果轻微并及时改正的,可以不予行政处罚。
当事人有证据足以证明没有主观过错的,不予行政处罚。法律、行政法规另有规定的,从其规定。
对当事人的违法行为依法不予行政处罚的,行政机关应当对当事人进行教育。
该条第一款的规定与《<海关稽查条例>实施办法》的规定是一致的。也就是说,主动报告违法行为的,应当从轻、减轻处罚,只有同时满足(1)“违法行为轻微”(2)“及时改正”、(2)“没有造成危害后果”这三个条件时,企业才有可能被“不予处罚”。
以上,在没有2019年161号公告前,都没问题。然而,该公告的实施,对上述法律规定的逻辑产生了冲击,我们来看看公告内容:
一、进出口企业、单位主动披露涉税违规行为,有下列情形之一的,依据《中华人民共和国行政处罚法》第二十七条的规定(规定有“违法行为轻微并及时纠正,没有造成危害后果的,不予行政处罚”),不予行政处罚:
1)在涉税违规行为发生之日起三个月内向海关主动披露,主动消除危害后果的;
2)在涉税违规行为发生之日起三个月后向海关主动披露,漏缴、少缴税款占应缴纳税款比例10%以下,或者漏缴、少缴税款在人民币50万元以下,且主动消除危害后果的。
我们会发现,上述第一条第(2)项的内容,仅规定了违法行为轻微、且主动消除危害后果这两个条件,直接将“及时纠正”这一条件忽略掉了。如果上面对高阶法律文意分析无误,则会得出该公告内容违背高阶法律规定的结论。而且,也不排除敞口的规定可能造成海关执法混乱或不一致的可能,对此我没有调查,但法律规定不明确给执法和守法造成困扰并不鲜见。
所以我认为,本次2022年第54号公告设置最长时限一年的目的是修正这一问题:其在第一条第(2)项规定,自涉税违规行为发生之日起六个月后一年以内向海关主动披露,漏缴、少缴税款占应缴纳税款比例30%以下的,或者漏缴、少缴税款在人民币100万元以下的。我本人不认为该规定应被理解为对企业不利。毕竟,主动披露下,企业和海关都首先共同认可企业存在违法行为,违法行为应被追究是法律的基本原则,法律的制定和执行应顾及平衡,不应显著利于企业而削弱行政机关管理职能。无限制放大主动披露应免于处罚的范围,也可能导致企业过度利用这一原则逃避其应承担的法律责任。